大阪地方裁判所 昭和５６年（行ウ）３３号 判決
大阪市東淀川区淡路二丁目五番二号
原告
西岡繁子
右訴訟代理人弁護士
松本晶行
同
北尻得五郎
同市淀川区木川東二丁目三番一号
被告
東淀川税務署長
木下義照
右指定代理人
浅尾俊久
本落孝志
山本昌二
島村茂
主文
原告の請求をいずれも棄却する。
訴訟費用は原告の負担とする。
事実
第一当事者の求めた裁判
一 請求の趣旨
１ 被告が原告の昭和五〇年分の所得税について昭和五四年三月一四日付でした更正処分のうち税額二七六万七七〇〇円を越える部分及び過少申告加算税賦課決定処分（いずれも国税不服審判所長の裁決により一部取消された後のもの）をいずれも取消す。
２ 訴訟費用は被告の負担とする。
二 請求の趣旨に対する答弁
主文と同旨
第二当事者の主張
一 請求の原因
１ 原告は医師であるが、昭和五〇年分の所得税について別表（一）の確定申告欄記載のとおり確定申告したところ、被告は同表の更正処分等欄記載のとおり更正処分と過少申告加算税賦課決定処分をなした。原告は、被告に対し異議申立をしたが棄却されたので、国税不服審判所長に対し審査請求をしたところ、同所長は同表の裁決欄記載のとおり原処分を一部取消す裁決をした。
２ しかし、被告のした本件各処分（国税不服審判所長の裁決により一部取消された後のもの、以下において同じ）は譲渡所得の発生しない資産の交換について譲渡所得を認定した違法がある。
３ よって、原告は被告に対し、本件更正処分のうち税額二七六万七七〇〇円を越える部分及び過少申告加算税賦課決定処分の取消しを求める。
二 請求の原因に対する認否
１ 請求の原因１項記載の事実は認める。
２ 同２項は争う。
三 被告の主張
１ 原告の昭和五〇年分の所得金額は、事業所得金額一五九六万二六〇一円（確定申告額に同じ）、分離長期譲渡所得金額六五五五万二二一一円（確定申告額は〇円）であるから、これらの範囲内でなされた本件各処分はいずれも適法である。
２ 右分離長期譲渡所得金額の計算は別表（二）記載のとおりであり、その根拠は次のとおりである。
（一） 原告は興富株式会社（以下興富という）との間で、昭和五〇年七月一二日、別紙物件目録（以下、目録という）（一）の１ないし８記載の原告名義の建物の所有を目的とする賃借権及び同借地上の原告所有建物二棟と興富所有の目録（二）の１ないし４記載の各土地建物とを等価で交換（以下、本件交換という）し、右交換により取得した物件をいずれも原告と原告の夫西岡正之との共有（持分各二分の一）とした。
（二） 譲渡課税の本質は、資産の値上りにより当概資産の所有者に帰属する増加益を所得として、その資産が所有者の支配を離れて他に移転するのを機会に、これを清算して課税する趣旨のものであるから、その課税所得たる譲度所得の発生には、必ずしも当該資産の譲度が有償であることを要せず、所得税法（以下、法という）三三条一項にいう「資産の譲渡」は、有償無償を問わず資産を移転させる一切の行為をいうもので、「交換」がこれに含まれることは勿論である。
（三） 譲渡価額
(1) 各種所得の金額の計算上、収入金額に算入すべき金額は、当該年において収入すべき金額（金銭以外の物又は権利その他経済的な利益をもって収入する場合には、その価額）をいい（法三六条一項）、金銭以外の物又は権利その他経済的な利益の価額は、当該物若しくは権利を取得し、又は当該利益を享受する時における価額である（同条二項）。
(2) したがって、本件交換による譲渡所得の金額の計算上収入金額に算入すべき金額は、本件交換により取得した物件の交換時における価額となる。
本件交換により取得した物件は、本件交換の相手方である興富が、本件交換のためその直前に他から買入れ、目録（二）の２記載の建物に改装を施したうえ原告らに引渡しているもので、その売買価額と改装費は適正であるから、これらの価額をもって収入金額とすると、次のとおり九四六二万円となる。
〈１〉 目録（二）の１、２記載の物件の売買価額七二〇〇万円
〈２〉 同２記載の物件の改装費一〇一二万円
〈３〉 同３、４記載の物件の売買価額一二五〇万円
（四） 交換に供した物件の取得費
(1) 建物の所有を目的とする賃借権の取得費
租税特別措置法（昭和五四年法律一五号による改正前のもの、以下、措置法という）三一条の三により、当該賃借権の収入金額（前記譲渡価額から後記建物の取得費を控除した残額）の一〇〇分の五に相当する金額。
(2) 建物の取得費
目録（一）の２、８記載の建物の取得費は、それぞれ取得金額から本件交換の日までの減価償却費を控除した残存価額であり、次のとおり合計七二一万一二〇三円となる。
〈省略〉
（五） 譲渡がなかったものとされる金額
個人が有する資産で措置法三七条一項の表の各号の上欄に掲げるもののうち、事業の用に供しているものと当該各号の下欄に掲げる資産（以下、交換取得資産という）とを交換し、その資産を取得の日から一年以内に当該個人の事業の用に供した場合には、同条の四（特定の事業用資産を交換した場合の譲渡所得の課税の特例）により、交換取得資産の価額については譲渡がなかったものとされる。
本件では同法三七条一項の表の一四号に該当し、右特例の適用を受けるが、同号の交換取得資産は減価償却資産で法の施行地にある事業の用に供されるものに限られるから、目録（二）の２記載の建物のみがこれに該当することになり、その価額は、興富が同（二）の１、２の物件を買受けた価額のうち右建物の価額に相当する二九七三万円と同建物の前記改装費一〇一二万円との合計額三九八五万円の二分の一（原告は本件交換後直ちに同建物の持分二分の一を夫正之に移転した）に当る一九九二万五〇〇〇円である。
四 被告の主張に対する認否と反論
１ 被告の主張２（一）記載の事実は認めるが、本件交換により原告に譲渡所得が発生する旨の主張はすべて争う。
２ 譲渡所得課税の本質は、資産に潜在する交換価置が顕在化したとき、これを所得として課税するものであるから、交換価値が顕在化しない純粋の「交換」は、法三三条一項の「譲渡」に該当せず、これについて譲渡所得が発生したとして課税することは許されない。
資産を所有している状態では、その使用価値を享受しているにすぎず、そのこと自体から資産の増加益が顕在化することはないが、売買等によって資産の使用価値が金銭に化体し、自由に利用できる利得となったときは、資産の交換価値が顕在化し、資産を所有していた者において資産の増加益を享受することとなるから、これを機会に当該増加益に対して課税し、その清算をなすことが可能である。
しかし、資産の使用価値が交換価値を経由することなく直ちに他の資産の使用価値に替わるにすぎない「交換」の場合には、資産を所有していた者が当該資産の交換価値を享受する機会がなく、増加益が発生することもあり得ないから、課税の対象となる譲渡所得が発生する余地はない。
法五八条一項の規定は、「交換」によって譲渡所得が発生しないことを前提として、これに対する課税があり得ないことを示したもので、一定の条件を充足する「交換」は資産の譲渡とみなさないというものであるが、同項で付された、交換に供した資産及び交換により取得した資産の「用途の同一性」、「一年以上の所有」の要件も、「交換」の仮装等の濫用を防止し、純粋な使用価値相互の交換に限って同項を適用するためのものであり、原告の前記主張と矛盾するものではない。
３ 原告は、目録（一）の２記載の建物を耳鼻咽喉科の診療所、同８記載の建物を原告夫婦及び診療所従業員等の住居として使用し、本件交換に供した物件を原告の事業の用に供していたところ、右物件の立地条件に着目した興富からその売却ないし交換を熱心に懇願され、当初は、その意思もなく必要性も認めなかったことから、興富の右申出を拒み続けたものの、興富が同所で経営する予定の電気製品小売店に比べて、原告が医院の経営のために同所の立地条件に固執すべき理由が乏しいことや、土地という生産不能な社会的財産を有効に使用すべき社会的責任というものを考え併せた末、本件交換に応じたもので、純粋に使用価値相互の交換をなしたものである。
したがって、本件交換により交換価値が顕在化する余地はなく、本件各処分は違法である。
４ 仮に、本件交換により原告に譲渡所得が発生するとしても、興富が本件交換に供するために第三者から買受けた代金額は原告の関与しないところで勝手に定められ買い進みによる金額であり、これをもって本件交換の譲渡価額とすることは何らの合理性もないから、相続税の課税評価基準によるか、さもなければ鑑定価額によるべきである。
第三証拠
一 原告
１ 甲第一、二号証の各一、二、第三号証。
２ 原告本人
３ 乙第一号証の一、二、第二号証の一ないし三、第一〇ないし第一二号証の成立は認めるが、その余の乙号各証の成立はいずれも不知。
二 被告
１ 乙第一号証の一、二、第二号証の一ないし三、第三号証の一ないし四、第四号証、第五号証の一、二、第六号証の一ないし三、第七ないし第一二号証。
２ 甲号各証の成立はいずれも認める。
理由
一 本件各処分の存在
請求原因１項記載の各事実はいずれも当事者間に争いがない。
二 本件各処分の適法性
１ 原告が興富との間で、昭和五〇年七月一二日、目録（一）の１ないし８記載の原告名義の建物の所有を目的とする賃借権及び同借地上の原告所有建物と興富所有の同（二）１ないし４記載の各土地建物とを等価で交換し（本件交換）、右交換により取得した物件をいずれも原告と原告の夫西岡正之との共有（持分各二分の一）としたことは当事者間に争いがない。
２ 原告は純粋の「交換」の場合に譲渡所得は発生しないと主張する。
しかし、譲渡所得に対する課税は、資産の値上りによりその資産の所有者に帰属する増加益を、その資産が所有者の支配を離れて他に移転するのを機会に清算し、これを所得として課税する趣旨のもので、譲渡所得課税の対象となる「資産の譲渡」（法三三条一項）は有償無償を問わず資産を移転させる一切の行為をいうものと解されるから、金銭の所有権に非ざる財産権を移転することを約する「資産の交換」が資産の譲渡となることは多言を要しないし、法五八条一項も同種同一用途の固定資産の交換の場合で従前の資産を引続いて所有しているのと実質的に何ら変らないときに譲渡所得課税の対象としない旨の特例を定めたものであって、その趣旨に矛盾はない。
譲渡所得の課税は資産の値上りによる増加益に担税力を見い出してなされる課税であるから、右増加益が存在する限りにおいて、これが顕在するか否か、あるいは交換価値に化体したか否かに関係なく課税できる筋合いのもので、交換価値に化体しなければ譲渡所得が発生しないとする理論的な根拠はないし、そのように解すべき法文上の根拠もない。
よって、本件交換により譲渡所得が発生しない旨の原告の主張は、譲渡所得課税の趣旨を誤解したか、これについて独自の見解を述べるものであって、採用できない。
そこで、本件交換による譲渡所得の金額について判断する。
（一） まず、成立に争いのない乙第一〇号証及び原告本人尋問の結果によれば、原告が本件交換に供した資産を取得した時期はいずれも昭和四四年一月一日前であると認められるから、本件交換による譲渡所得が措置法三一条の適用を受け、分離長期譲渡所得として課税の特例になることは異論のないところである。
（二） 譲渡価額
(1) 本件交換による譲渡所得の計算上、本件交換により取得した物件の本件交換時における価額（時価）をもって譲渡価額とすべきことは、法三三条の趣旨に照らして明らかであるところ、成立に争いがない乙第二号証の一ないし三、弁論の全趣旨により真正に成立したものと認められる乙第三号証の一ないし四、第四号証、第五号証の一、二、第六号証の一ないし三、第七ないし第九号証並びに原告本人尋問の結果によれば、
〈１〉 原告らが本件交換により取得した物件は、興富が本件交換に供するため直前に第三者から買受けたものであり、目録（二）の１、２記載の土地建物については、昭和五〇年七月九日売主である大昭建設株式会社との間で、周囲の取引事例等を参考として土地を坪当り一〇〇万円、建物を坪当り二五万円と各評価し、その合計金額七二〇〇万円をもってこれを買受けたが、その買受けに当り興富の名前を出すと買値が高くなるおそれがあったため、花岡敏子なる個人名を使用して取引をしたこと、目録（二）の３、４記載の土地建物については、これが当時建売分譲中の物件で、同月一五日分譲業者の株式会社大拓から通常の分譲価格一二五〇万円をもってこれを買受けたこと。
〈２〉 興富は、本件交換にあたって、目録（二）の２記載の建物を交換契約書添付の仕様書に従って医院用に改装することを約し、そのため大幸建装株式会社に発注して右工事を完成させ、昭和五〇年一一月一五日右工事代金一〇〇〇万円を同社に支払うと共に、長岡建築研究所に右工事の確認手数料一二万円を支払ったこと。
以上の事実が認められ、右事実によれば興富が支払った右売買代金と改装費用の合計九四六二万円をもって右各物件の本件交換時の価額（時価）と認めるのが相当である。
(2) 原告は、興富の取得価額が原告の関与しないところで決定され、しかも買い進みによるもので高額になった旨主張するが、興富の取得価額が取得当時の時価を反映したものであるか否かは、取得時の事情等からおのずと判明するもので、原告の関与の有無と直接関係するものではなく、前記認定の事実関係からみると、興富は取得物件の買取価額が高くならないよう配慮し、通常の取引価額に従って取引をしたと認められ、買い進みによる価額の高額化を招いたと認めるに足りる証拠はない。
また、鑑定によって物件の価額（時価）を求めるべきであるとの原告の主張は、それを必要とする特段の事情がある場合を除き、租税の大量的、回帰的処理の性質上これを容認しがたいし、本来無償取得に係り、取得価額等から直接課税財産の価額（時価、相続税法二二条）を把握できない相続税の場合の財産評価基準（相続税財産評価に関する基本通達）を、興富の取得価額等から当該物件の時価が直接判明する本件の場合に適用すべき理由も見当らない。
（三） 本件交換に供した物件の取得費
(1) 前掲乙第一〇号証と原告本人尋問の結果によれば、原告は昭和二三年一一月目録（一）の２記載の建物とその敷地の賃借権を二五万円で買受けて耳鼻咽喉科の医院を開設し、同四九年一月に三七五万三〇〇四円を支払って右建物を改築する一方、同四〇年七月同（一）の８記載の建物とその敷地の賃借権を六〇〇万円で買受けた（但し、原告はこれを全額建物代金として納税申告し、これを前提とした減価償却をしているので、右全額を建物の取得金額と認め、目録（一）の２記載の建物とその敷地の賃借権の代金二五万円についても右同様の処理がなされたと推認し、全額を建物の取得金額と認める）ことが認められる。
(2) そこで、法三八条二項に従い右各建物について、取得ないし改築日から本件交換日（但し、いずれも月単位）までの所定の減価償却費を控除し、譲渡所得の計算上控除すべき取得費（残存価額）を計算することになるが、その取得費（残存価額）が別表（二）記載のとおり七二一万一二〇三円となることは、原告がこれを明らかに争わない。
(3) 次に、土地賃借権の取得費については、(1)の括弧書のとおりその取得に要した費用と改良費のいずれもが存在すると認められないから、措置法三一条の三により土地賃借権の収入金額の一〇〇分の五に相当する金額（概算取得費）となるが、土地賃借権の収入金額を具体的に算定しうる資料はないから、これを原告の有利に扱うこととして、本件交換に供した資産の収入金額九四六二万円から前記建物の取得費（残存価格）七二一万一二〇三円を控除した残額八七四〇万八七九七円としたうえで概算取得費を算定すると四三七万四三九円と算出される。
(4) 右取得費の合計金額は一一五八万一六四二円となるが、前記譲渡価額九四六二万円のうち一九九二万五〇〇〇円について譲渡がなかったものとされることは後記するとおりであって、これに対応する取得費は本件交換による譲渡所得の計算から除外すべきであるから、これを除外した取得費の残額を按分の方法によって求めると九一四万二七八九円となる。
（四） 譲渡がなかったものとされる金額
前掲乙第一号証と原告本人尋問の結果によれば、原告は目録（一）の２記載の建物を耳鼻咽喉科の診療所、同８記載の建物の二階部分を従業員の宿舎としてその事業の用に供し、同建物の一階部分を原告夫婦等の住居としていたが、興富の申出を受けて右建物二棟とその敷地の賃借権を興富所有の目録（二）記載の物件と交換（本件交換）し、取得した物件のうち１、２記載の土地建物をその年の一二月に耳鼻咽喉科の診療所及び従業員宿舎として使用し、８、４記載の土地建物は原告夫婦等の住居として使用したことが認められ、右事実によれば、原告は、本件交換に関し、事業用資産の交換について措置法三七条の四（特定の事業用資産を交換した場合の譲渡所得の課税の特例）の適用を受け、同法三七条一項の表の一四号（本件は同号以外に該当しない）に該当する目録（二）の２記載の建物の本件交換時の価額三九八五万円（坪当り二五万円で計算した興富の取得金額二九七三万円と前記改装費用一〇一二万円の合計額）のうち原告が取得し、かつ事業の用に供した二分の一の持分に相応する一九九二万五〇〇〇円について譲渡がなかったものとされる。
（五） 譲渡所得の金額
以上の次第で、本件交換による譲渡所得の金額は、譲渡価額の九四六二万円から譲渡がなかったとされる一九九二万五〇〇〇円を控除して得た収入金額七四六九万五〇〇〇円から取得費九一四万二七八九円を控除した六五五五万二二一一円である。
４ 原告の昭和五〇年分の総所得金額、所得から差し引かれる金額、課税総所得金及びこれに対する所得税額、源泉徴収税額がいずれも別表（一）に記載するとおりであることは当事者間に争いがないから、本件交換による分離長期譲渡所得を前認定の金額の範囲内である六〇三一万三〇〇〇円（但し裁決における認定）としてなされた本件各処分には違法な点はなく、いずれも適法になされたものである。
三 よって、原告の本訴請求はいずれも理由がないからこれを棄却し、訴訟費用の負担について行訴法七条、民訴法八九条に従い主文のとおり判決する。
（裁判長裁判官 志水義文 裁判官 宮岡章 裁判官 中川博之）
別紙（一）
〈省略〉
注 所得から差し引かれる金額は、まず総所得金額から控除し、控除しきれない金額があるときは長期譲渡所得金額から控除する。
別表（二）
－分離長期譲度所得金額の計算－
〈省略〉
物件目録
（一）交換譲渡物件
１ 大阪市東淀川区淡路本町二丁目（現在、同区淡路四丁目）四一九番の宅地二二七・〇四平方メートル及び同四二二番の宅地八九七・三五平方メートルのうち
借地権 二五九・八三平方メートル
２ 同地上
家屋番号 四二二番一
病院木造瓦葺一部陸屋根三階建
床面積 二三六・四五平方メートル
３ 同地上
家屋番号 四二二番二
居宅木造瓦葺二階建
床面積 二三〇・二一平方メートル
（二） 交換取得物件
１ 大阪市東淀川区東淡路町四丁目二九二番
宅地 一三九・八〇平方メートル
（四二・二九坪）
２ 同地上
家屋番号 二九二番
事務所鉄骨造陸屋根四階建
床面積 三九三・一二平方メートル
（一一八・九二坪）
３ 大阪市東淀川区下新庄町二丁目一三五番三一
宅地 四六・八一平方メートル
４ 同地上
家屋番号 一三五番三一
居宅木造瓦葺二階建
床面積 五五・二一平方メートル